Доклад: Обзор и анализ проекта Налогового кодекса Российской Феде-рации 
Глава
3 Пунктом 1 статьи 33 предусматривается возможность иной, кроме государственной,
регистрации юридических лиц, что не соответствует требованиям статьи 51
Гражданского кодекса Российской Федерации. Также необходимо отметить, что по
тексту проекта проходит "красной нитью" понятие юридического лица в
виде "предприятия" ( статья 31 и др.). Такое определение является
неточным и не соответствует статье 132 ГК, рассматривающей предприятие как
имущественный комплекс, признаваемый недвижимостью и служащий объектом
имущественных прав. Статья 36 проекта НК предусматривает одно условие
образования и функционирования, наряду с материнским, дочерних предприятий -
преобладающую долю участия в дочернем предприятии материнского предприятия. В
ГК предусмотрено обязательное соблюдение одного из двух условий для этих
предприятий - хозяйственное общество признается дочерним, если другое
(основное) хозяйственное общество или товарищество в силу преобладающего
участия в его уставном капитале, либо в соответствии с заключенным между ними
договором имеет возможность определять решения, принимаемые дочерним обществом.
Кроме того, ГК предусматривает уровень взаимной ответственности материнских и
дочерних предприятий по договорам, сделкам, долговым ситуациям. Представляется,
что НК должен учитывать вышеуказанные положения ГК для материнских и дочерних предприятий
с целью правильного решения вопросов их налогообложения. В проекте НК ( статья
40) основным критерием отнесения предприятия к категории "малое
предприятие" является параметр средней численности работающих, варьируемый
по отраслям экономики, а также сумма выручки от реализации ими товаров (работ,
услуг) в течение предыдущих четырех кварталов (при этом, как и в ст.39 не ясно,
учитываются ли налог на добавленную стоимость и акцизы в сумме этой выручки). В
Федеральном законе "О государственной поддержке малого предпринимательства
в Российской Федерации" под субъектами малого предпринимательства
понимаются коммерческие организации, в уставном капитале которых доля участия
Российской Федерации, субъектов РФ, общественных и религиозных организаций (объединений),
благотворительных и иных фондов не превышает 25% , доля принадлежащая одному
или нескольким юридическим лицам, не являющимся субъектами малого
предпринимательства, также не превышает 25% . Наряду с этим, для отнесения
предприятий к категории малых принимается параметр средней численности
работников за отчетный период, варьируется по отраслям экономики. Необходимо
отметить, что при определении категории "малое предприятие" в проекте
НК и названном Федеральном законе наблюдается известное несоответствие
критериев, формирующих данную категорию в указанных материалах. Так, если Закон
предусматривает варьирование численности от 30 до 100 человек, то в НК этот
показатель колеблется в пределах от 15 до 50 человек. В данном случае
установление нового налогового порядка, приведет к ущемлению интересов
предприятий "малого бизнеса", ухудшению экономического положения
граждан, работающих на этих предприятиях, и дестимулированию развития
предпринимательства в Российской Федерации. В статье 41 указано, что средняя численность
работающих определяется как общее число отработанных человеко-часов всех
работающих, деленное на число рабочих часов в определенном промежутке времени.
Этот расчет носит какой-то ущербный характер, т.к. не только не учитывает всех
особенностей определения среднесписочной численности работающих, отражаемых в
ныне действующей инструкции Госкомстата СССР от 17.09.87 г. · 17-10-0370
"Инструкция по статистике численности и заработной платы рабочих и
служащих на предприятиях, в учреждениях и организациях", но и не отражает
самые элементарные тру-довые отношения, предусмотренные трудовым
законодательством Российской Федерации - нахождение работников в очередных,
административных отпусках, их отсутствие по времен-ной нетрудоспособности и
т.п. Вместе с тем, данный расчет является базовым для формирования
взаимоотношений налогоплательщика с налоговым органом, определения
периодичности перечисления налоговых платежей, отнесения налогоплательщика к
числу малых предприятий и т.д. Глава 4 В статье 53 указано, что расходы на
выплату заработной платы, приобретение имущества и другие аналогичные расходы,
непосредственно не связанные с благотворительной деятельностью, не могут
превышать 30 процентов сумм расходов благотворительной организации. Далее по
тексту предусмотрено, что благотворительная организация обязана предоставлять в
налоговый орган аудиторское заключение. С учетом действующих в настоящее время
договорных цен на подобные заключения оно может полностью "съесть"
указанный лимит по расходам благотворительной организации. В связи с этим,
целесообразно в абзаце 2 (подпункт 3-г) указать, что расходы на оплату
аудиторского заключения не включаются в предусмотренные законом ограничения.
Исходя из всех высказанных замечаний по статьям 24-26 главы 2 и главам 3 и 4
вообще целесообразно их из настоящего Кодекса исключить, так как понятия и
определения, данные в них имеют редакции отличные от нормативных актов, в
которых они уже определены (Гражданский кодекс РФ, Законы "О
благотворительной деятельности и благотворительных организациях", "О
государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации и
др.) и определение тех же понятий в другой редакции может привести к
юридическим коллизиям и осложнениям на практике. Целесообразно в НК сделать
ссылку на указанные законы. Глава 5 В проекте НК (ст.61) отсутствует категория
юридического лица, хотя в действующих федеральных законах по налогообложению
эта категория является базовой, что предусмотрено и ГК РФ (ст.48). На наш
взгляд, для обеспечения преемственности с ГК в проекте НК следует дать четкое
определение налогоплательщика как юридического лица. Глава 7 Данной главой
предусмотрено создание консолидированных групп налогоплательщиков - суррогатное
понятие, впервые вводимое в практике налогообложения. В статье 81 к такой
группе относится объединение российских предприятий, зарегистрированное только
по НК, и непонятно в какой организационно-правовой форме. Поскольку, как
сказано в этой статье, новой формы не образуется, т.е. существует только
плательщик, которому нет адекватного хозяйствующего субъекта (образования).
Кроме того, поскольку такая группа выступает в качестве единого
налогоплательщика, а операции между ее участниками рассматриваются как
внутризаводской оборот, который не подлежит налогообложению, создание этих
групп приведет к неоправданному уменьшению налогооблагаемой базы и снижению
доходной части бюджета, в том числе также и за счет погашения убытков одних
членов группы за счет прибыли других. Из под налогообложения соответственно
выводятся безвозмездные передачи основных фондов, средства финансовой помощи и
т.д. Неясен в этой связи порядок налогообложения доходов консолидированных
групп, изложенных в статье 101 НК, совместной деятельности предприятий без
создания юридического лица. Учитывая, что создание консолидированных групп
налогоплательщиков - это легализированное стимулирование "ухода" от
налогов и не имеющее никакого другого смысла, главу 7 следует исключить из
проекта НК. Глава 8 Статья 91 гласит об объектах налогообложения и ссылается на
операции по реализации товаров (работ, услуг). В Российской Федерации более
привычными и принятыми на практике являются не "операции", а обороты
по реализации товаров (работ, услуг). В п.1 статьи 91 "Объект
налогообложения" после слова "имущество" целесообразно включить
слова "земля, природные ресурсы", и далее по тексту, поскольку
имеются соответствующие налоги. В связи с этим в главе 8 "Объекты
налогообложения" ввести дополнительную статью, характеризующую признаки
этих объектов налогообложения. В статье 92 пункт 2 добавить слово
"недвижимость". Необходимо также четко определить термин
"имущество". В статье 95 (п.2) указано, что к реализации
приравнивается использование товаров (работ, услуг) внутри предприятия для
собственного потребления, если соответствующие затраты не относятся на издержки
производства и обращения. Необходимо здесь не указать условия, при которых
такие затраты не могут включаться в издержки. В статье 99 изложены принципы
определения рыночной цены, при этом сделки (п.2) между взаимозависимыми лицами
могут приниматься только при условии, что их взаимозависимость не повлияла на
результаты таких сделок. Возникает вопрос, каким образом определить, что
указанная сделка не повлияла на результаты. Аналогичный вопрос возникает при
решении п.11. Необходимы соответствующие пояснения. В статье 99 из пункта (1)
следует исключить последний абзац, так как цена. В рыночной экономике
определяется спросом и предложением на рынке, как это и записано в первом
абзаце настоящей статьи, а не статьей закона. По это же причине необходимо
исключить последнее предложение пункта 7 настоящей статьи и полностью пункт 8,
так как рыночная цена не может определяться в порядке, установленном
Госналогслужбой и Минфином России (это противоречит тезису первого абзаца пункта
1 этой статьи). В статье 100 исключить подпункт 4 из пункта 1 и пункт 2, так
как это не входит в компетенцию налоговых органов и они должны использовать в
своей работе информацию Минэкономики России и Госкомстата России. В статье 101
исключить из текста пункт 3, так как доходы учитываются не по возможности, а
исходя из установленного порядка оценки, учета и т.д. В этой статье
"Принципы определения доходов" не затрагиваются вопросы
налогообложения сумм, полученных или возмещаемых в рамках договоров с иностранными
кредиторами, а также вопросы налогообложения иностранных инвестиций. При
отсутствии на этот счет правовых норм прямого действия Налоговый кодекс должен
содержать необходимые ссылки. Таким образом, статьи: 99 - "Принципы
определения рыночной цены", 100 - "Источники информации о рыночных
ценах" и 101 - "Принципы определения доходов" необходимо
серьезно переработать, так как указанные статьи во многом противоречат основам
формирования рыночных отношений в Российской Федерации. Общеизвестно, что
основной экономический аргумент в пользу рыночной системы состоит в том, что
она способствует эффективному распределению ресурсов. Согласно этому тезису
конкурентная рыночная система (в частности и путем формирования цен) направляет
ресурсы в производство тех товаров и услуг, в которых общество больше всего
нуждается. Она диктует применение наиболее эффективных методов комбинирования
ресурсов для производства и способствует разработке и внедрению новых, более
эффективных технологий производства. К важным неэкономическим аргументам в
пользу рыночной системы относится то обстоятельство, что она делает ставку на
роль личной свободы в предпринимательстве, свободное формирование цен, а не по
указке какого-либо правительственного ведомства. В результате применения указанных
статей будут нарушены основы применения закона спроса и предложения, уничтожена
элементарная конкурентоспособность отечественных товаропроизводителей и
произойдет затоваренность рынков сбыта. Экономически нецелесообразно путем
сиюминутного решения узкой проблемы подорвать основы формирования рыночных
отношений в стране. Кроме того, указанные статьи законопроекта противоречат
принципам статей 424 "Цена" и 485 "Цена товара"
Гражданского кодекса Российской Федерации. Аналогично трактовка бартерных
операций не учитывает особенности статьи 568 "Цены и расходы по договору
мены" Гражданского кодекса Российской Федерации. В статье 103 в пунктах 3а
и 5в понятие "долговые обязательства любого вида" следует
конкретизировать. Так, например, не ясно входят ли в это понятие вклады
населения. В статье 104 "Доходы от источников за пределами Российской
Федерации" (пункты 5 и 6) нечетко применены понятия " имущество
." и "недвижимое имущество". Как можно понять из пункта 6 данной
статьи в понятие "имущество" включаются лишь те вопросы, которые
перечислены в подпунктах "а", "б", "в",
"г", что далеко не исчерпывает содержание данного понятия. В этой
статье недостаточно исчерпывающе очерчен также весь круг вопросов использования
собственности (или имущества) российских юридических и физических лиц за
рубежом. Кроме того, в статье обойден вопрос о доходах, возникающих в процессе
использования федеральной собственности за рубежом. В этой статье пункт 6,
подпункт "г" необходимо привести в соответствие с формулировками, указанными
в статье 32. В статье 106 из пункта 4 исключить слова "денежным
вкладам", так как это требует особого рассмотрения в законодательстве. В
статье 107 НК делается попытка регламентировать порядок определения ввоза и
вывоза товаров. Намерения вывезти товары, нам кажется, не должно служить
основанием к отнесению товаров к числу вывозимых. Глава 9 Статью 111 пункт 4
дополнить словами: "если иное не предусмотрено законодательством РФ".
В первом предложении п.1 статьи 113 после слов "его денежных средств"
добавить слова "включая вклады в уставные фонды других организаций" и
далее по тексту. Статью 119 следует дополнить указанием на то, что в Налоговом
кодексе или иных актах налогового законодательства должны учитываться
устанавливаемые другими федеральными законами отдельные налоговые льготы,
например законами "Об образовании", "О науке и государственной
научно-технической политике" и т.п., если такие случаи будут иметь место.
В статье 122 (абзац 5) следует учесть действия казначейских органов Министерства
финансов Российской Федерации. Следует также учесть, что методы контроля за
банковской системой, изложенные в статье 122, также возложены на Счетную палату
Российской Федерации. Часть 7 статьи 121 из текста исключить, как превышение
компетенции указанных в тексте органов. Глава 10 В статье 134 часть(3) и в
статье 137 часть(2) из текста исключить, так как условия кредита должны быть
для всех равные. Глава 11 Представляется спорным, что на период обжалования
налогоплательщиком требования об уплате налога приостанавливается течение срока
уплаты, о чем записано в статье 146 п.1 представляется, что такая запись должна
быть исключена из НК. Глава 12 В статье 154 в части (4) уплату процентной
ставки пеней в российской и иностранной валюте необходимо уравнять. В статье
157 описывается процедура ареста имущества, было бы целесообразным раскрыть
здесь порядок оценки имущества. Статья 160 предусматривает взимание налога
(сбора) за счет имущества налогоплательщика или иного обязательного лица в
бесспорном порядке, что противоречит статье 35 Конституции Российской
Федерации, согласно которой "Никто не может быть лишен своего имущества
иначе как по решению суда ..", в связи с чем п.1 статьи 160 после слова
"признается" дополнить словами "решение суда об обращении"
и далее по тексту. Глава 13 Статья 171 гласит о порядке зачета .или возврата
имущества, в ней определены сроки возврата или зачета: 3 и 5 лет соответственно
для физических и юридических лиц. Часть 6 следует изложить в редакции:
"Сумма излишне уплаченного налога (сбора) подлежит возврату по письменному
заявлению заинтересованного лица в 10-дневный срок". Глава 14 В статье 183
"Методы ведения налогового учета" необходимо сделать в абзаце 1
ссылку на статьи 184-187, где собственно и освещается использование предложенных
методов. Из статьи 190 "Принципы учета товарно-материальных
ценностей" (абзац 3) исключить слова "в частности, налогоплательщик
обязан включить в стоимость этих товаров затраты на их хранение и
транспортировку", так как данная излишняя детализация закона не учитывает
существующее ныне положение по учету и формированию затрат (и будет,
следовательно, вступать в противоречие с другими нормативными актами) и наличие
прерогативы Министерства финансов Российской Федерации по формированию правил
ведения налогового и иного учета (ст.181 настоящего Кодекса).По этим же
причинам следует исключить из текста законопроекта абзац 6 этой статьи,
характеризующей методы учета товарно-материальных запасов. Статья 191
"Налоговый дисконт" носит чисто умозрительное заключение и не отражает
элементарную логику, так как момент осуществления расходов у одного участника
сделки не может быть одномоментным с получением доходов у другого участника,
хотя бы в связи с существованием таких общеизвестных понятий, как
"банковский день", "денежные средства в пути" и т.п. Данную
статью следует исключить из текста законопроекта. В статье 192 пункт 9 следует
дополнить текстом, характеризующим обязательность публикаций всех инструкций по
заполнению налоговых деклараций, а также указать срок, в пределах которого
должна быть произведена эта публикация до момента подачи налогоплательщиками
налоговых деклараций. В п.3 статьи 192 исключить второе предложение, поскольку
нельзя согласиться с возможностью подачи налоговой декларации на дискете, так
как до сих пор не решена проблема "электронной подписи", в то время
как подпись является необходимым реквизитом документа такого рода. Глава 15 В
статье 211 абзац 4 следует указать, кто конкретно определяет правомерность
действия должностных лиц налоговых органов, так как не может виновное лицо само
квалифицировать свои действия. В Ы В О Д Ы Рассмотрение представленного проекта
Общей части Налогового кодекса, приведенные замечания показывают, что в
указанном законопроекте сделана первая попытка создания систематизированного
всеобъемлющего законодательного акта, определяющего основы, принципы, общие
процедуры и механизмы налогообложения, что заслуживает поддержки. Однако в
данном законопроекте просматривается намерение охватить и детально отразить все
вопросы налоговых отношений, заменить им все существующее ныне налоговое
законодательство, что весьма сомнительно. Более того, Кодексом необоснованно
допускается включение в налоговое законодательство нормативных актов органов
исполнительной власти. Уточненный проект Кодекса, на наш взгляд, в основном
остался без изменений и не решает по-настоящему практически основных задач
упорядочения и нормативно-правового обеспечения налогового процесса. Не только
не реализуются настоятельно необходимые задачи реформирования налоговой системы,
но даже и не определяются этапы их осуществления. Определяемые проектом общие
принципы налогообложения относятся по Конституции Российской Федерации к
совместному ведению федерального уровня и субъектов Федерации, что требует
согласования с субъектами Федерации. Реального развития налогового федерализма
также не предусматривается, по существу закрепляется действующее положение в
этом вопросе, чего, исходя из практики осуществления налогового процесса, уже
недостаточно. В проекте не учитывается действующее общее законодательство -
гражданское, судебное, административное, а также банковское, по вопросам
внешней деятельности законодательство, что недостаточно отражено в действующем
налоговом законодательстве и требует тщательного рассмотрения и согласования. В
проекте осталось немало неточностей, внутренних "нестыковок",
неясностей, с другой стороны, излишней усложненности и т.д., то есть ничего не
прибавляется для создания понятной и ясной налоговой системы. П Р Е Д Л О Ж Е Н
И Я Исходя из вышеизложенного, представляется, что представленный законопроект
вновь требует серьезной доработки с участием органов субъектов Федерации и
заинтересованных федеральных органов, включая судебные, внешнеэкономические,
Центробанк и др. В процессе доработки необходимо рассмотреть и решить такие
концептуальные вопросы, как : - каким образом и по каким этапам должны решаться
основные задачи реформирования налоговой системы; - направления и основные
формы, этапы развития налогового федерализма, проблемы единства налоговой
системы Российской Федерации; - определение круга проблем, которые должен
решать и определять Налоговый кодекс как нормативно-правовой акт, его
соотношение с другими законодательными и подзаконными актами в области
налогообложения; - место и значение налогового законодательства и налогового
права в общей системе законодательства; - роль Кодекса в формировании и
развитии рыночных отношений в стране. Особого дополнительного рассмотрения
требуют спорные положения - о составе налогового законодательства, о подзаконных
актах исполнительных органов, толковании законодательства, праве на введение
любых новых налогов, сверх установленных перечней, о консолидированном
плательщике, о расширении прав налогоплательщиков и др.” 6. Заключение
Налоговый кодекс Российской Федерации в значительной части должен стать законом
прямого действия. Это касается прежде всего обеспечения прав и обязанностей
участников налоговых отношений, единства и ясности, с точки зрения терминов и
понятий, установления процедур и механизмов исполнения налогового
обязательства, проведения налоговых проверок, обжалования решений
контролирующих органов. Все статьи Налогового Кодекса не должны противоречить
друг другу и основному документу - Конституции Российской Федерации.
Кроме
того, Налоговый кодекс должен быть “очеловечен”, так как в демократическом
государстве новые нормативные документы не должны ухудшать положение граждан, в
частности налогоплательщиков, в обществе. Это напрямую относится к малым
предприятиям, статус которых может в корне измениться.
Особое
внимание в “очеловечивании” Налогового кодекса следует уделить льготам. Причем
необходимо не урезать льготы до минимума и не повышать ставки налогов, а
держать их на предельном уровне, позволяющем собирать реальные налоги.
Повышение налоговых ставок, впрочем, как и уменьшение льгот, может привести к
уменьшению притока налоговых денег в бюджет России. Поставленные вопросы еще
предстоит обсудить в Государственной Думе. Но все же, есть надежда на принятие
более или менее реально выполнимого Налогового кодекса.
Список литературы
1.
Георгий Оков ‘Малые предприятия станут еще меньше’. “Бухгалтерское Приложение”
к газете “Экономика и Жизнь” № 5(10) за август 1997 года.
2.
Екатерина Падеева ‘О транспартном налоге’. “Бухгалтерское Приложение” к газете
“Экономика и Жизнь” № 5(10) за август 1997 года.
3.
Петр Пименов ‘Платить налоги будут все. Даже третьи лица’. Газета ”Экономика и
Жизнь” № 33 от 25.08.97.
4.
Журнал "Научный Парк" N 7(13)97.
5.
к.э.н Лебедева, журнал "Научный парк", N 4"97
|
