Учет основных средств и нематериальных активов

Методы начисления амортизации основных средств, применяемые в международной практике. Наиболее распространенными являются следующие методы начисления амортизации (износа) основных средств:

·        метод равномерного (прямолинейного) списания стоимости;

·        метод начисления износа пропорционально объему выполненных работ (производственный);

·        метод списания стоимости по сумме чисел (метод суммы чисел), или кумулятивный метод;

·        метод уменьшающегося остатка.

Два последних метода считаются методами ускоренного списания.

Метод равномерного (прямолинейного) списания. Пи данном методе амортизируемую стоимость объекта равномерно списывают на счета издержек производства (обращения) в течение срока его службы. Накопленный износ увеличивается равномерно и так же равномерно уменьшается остаточная стоимость основных средств. Этот метод используется и в отечественной практике учета.

Метод начисления износа пропорционально объем выполненных работ основан на предположении о том, что износ ряда объектов основных средств является только результатом их эксплуатации, а наличие объекта во времени во внимание не принимается. Сумму износа на единицу работы определяют по формуле:

      Первоначальная стоимость – ликвидационная стоимость

           Планируемый (предполагаемый) объем работы.

Если, например, пробег легкового автомобиля составит в первый год 100000 км., а во второй – 200000 км., то сумма износа во второй год в два раза превысит сумму первого года.

Метод начисления износа пропорционально объему выполненных работ также применяется в отечественной практике, но со строгими ограничениями. Например, износ некоторых видов автомобилей определенной грузоподъемности начисляется в процентах от стоимости машины на 1000 км. пробега; норма износа ряда машин и оборудования корректируется на коэффициент сменности: по асфальтосмесительным установкам при работе  в 2 смены применяется коэффициент 2,0, а при работе в 3 смены – 2,6. Поправочные коэффициенты норм износа могут применяться при работе в особых условиях.

Метод списания стоимости по сумме чисел (кумулятивный метод). При данном методе сумма износа на каждый год определяется умножением амортизируемой стоимости объекта на коэффициент, исчисляемый отношением числа лет, остающихся до конца службы объекта, на кумулятивное число (сумма чисел – лет эксплуатации).

С годами сумма износа уменьшается. Соответственно изменяются накопленный износ и остаточная стоимость.

Метод уменьшающегося остатка. При данном методе применяется любая увеличенная твердая ставка. Чаче всего применяется удвоенная норма амортизации по сравнению с нормальной, используемой при прямолинейном методе.

При сроке службы в 5 лет норма амортизации при прямолинейном методе составляет 20% в год (100%/5лет). При методе уменьшающегося остатка с удвоенной нормой списания норма амортизации будет равна 40 % (20%*2). Это фиксированная ставка в 40% относится к остаточной стоимости в конце каждого года. Предполагаемая ликвидационная стоимость не принимается во внимание при расчете износа по годам, кроме последнего года. В последний год сумма износа исчисляется вычитанием из остаточной стоимости на начало последнего года ликвидационной стоимости.

По данным проведенных обследований на 600 крупнейших фирмах США метод прямолинейного списания использует 94% фирм, производственный метод – 8%, метод уменьшающегося остатка – 8% и метод суммы чисел – 2%.

Выбор метода начисления основных средств в соответствии с международным учетным стандартом №4 “Учет амортизации” осуществляется администрацией по своему усмотрению. В отчетности обычно указывают данные о выбранном методе, а также о сумме износа за год и накопленном износе на конец года.

1.4 Учет ремонта основных средств.

По объему и характеру производимых ремонтных работ различают капитальный и текущий ремонты основных средств, характеризующиеся разной сложностью, объемом и сроками выполнения.

      Ремонт основных средств может осуществляться хозяйственным способом ( силами самого предприятия) или подрядным способом( силами сторонних организаций). В обоих случаях на каждый ремонтируемый объект составляют ведомость дефектов, в которой указывают: работы, подлежащие выполнению, сроки начала и окончания ремонта, намечаемые к замене детали, нормы времени на работы и изготовление заменяемых деталей, сметную стоимость ремонта в постатейном разрезе.

      Если капитальный ремонт выполняется хозяйственным способом, то на основании ведомости дефектов в отделе главного механика выписывают наряд-заказы в трех экземплярах. Первый экземпляр наряд-заказа передается цеху- производителю ремонта, второй – в бухгалтерию для ведения аналитического учета по данному заказу, а третий – остается в отделе главного механика для контроля за сроками выполнения заказа. На основании ведомости дефектов и наряд- заказа выписывают документы на получение со склада необходимых запасных частей и материалов , рабочие наряды на изготовление , монтаж и реставрацию отдельных деталей и узлов.

      Расходы по ремонту основных средств относят на затраты продукции того периода, в котором они возникли.

      Фактические расходы, связанные с проведением или оплатой работ по ремонту основных средств, предприятия могут быть отнесены прямо на счета издержек производства и обращения (счет20 “Основные производства” и др.) с кредита соответствующих материальных,  денежных и расчетных счетов (счета10 “Материалы”, 70 “Расчеты с персоналом по оплате труда” и др.). На счетах издержек производства и обращения расходы по ремонту основных средств будут отражаться по соответствующим элементам затрат( материальные затраты , расходы на оплату труда и др.).

Организации могут создать ремонтный фонд для накопления средств на осуществление ремонтных работ, особенно на предприятиях с сезонным производством. Для учета ремонтного фонда целесообразно открывать субсчет “ Ремонтный фонд” по пассивному счету 89 “ Резервы предстоящих расходов и платежей”.

Отчисления в ремонтный фонд должны производиться на основе плановой сметы затрат на все виды ремонта.

Отчисления в ремонтный фонд оформляют следующей бухгалтерской записью:

·        дебет счета 25 “Общепроизводственные расходы” (и других счетов производственных затрат),

·        кредит счета 89 “Резерв предстоящих расходов и платежей”.

При образовании ремонтного фонда операции по учету ремонта основных средств, осуществляемого хозяйственным способом, предварительно отражают, как правило, на активном синтетическом счете 23 “Вспомогательные производства”. По дебету этого счета учитывают фактические затраты по проведенному капитальному и текущему ремонтам собственных основных средств, а с кредита фактическую себестоимость ремонтных работ списывают за счет ремонтного фонда. Сальдо по счету 23 дебетовое и показывает затраты по незаконченному капитальному или текущему ремонту основных средств. В балансе эти затраты отражаются по статье “ Незавершенное производство”.

Оприходование строительных и других материалов, полученных при ремонте объектов основных средств, осуществляют по дебету соответствующих материальных счетов (10 и 12) и кредиту счета 23 “Вспомогательные производства”.

Приемку отремонтированного объекта из капитального ремонта оформляют актом приемки-сдачи отремонтированных, реставрированных и модернизированных объектов (ф. № OC – 3). По поступлении акта в бухгалтерию в инвентарной карточке делают отметку о произведенных работах. Кроме того, акт о приемке-сдаче служит основанием для списания фактической себестоимости капитального ремонта.

Списание фактической себестоимости ремонта, осуществленного хозяйственным способом с использованием счета 23, оформляют следующей проводкой:

дебет счета 89 “Резервы предстоящих расходов и платежей”,

кредит счета 23 “Вспомогательные производства”.

На капитальный ремонт, осуществляемый подрядным способом, предприятие заключает договор с подрядчиком. Приемку законченного капитального ремонта оформляют актом приемки-сдачи (ф. №OC – 3). Законченные капитальные работы оплачиваются подрядчику из расчета сметной стоимости фактического их объема. На стоимость законченных капитальных работ подрядчики представляют заказчику счета, акцепт которых оформляется следующей бухгалтерской записью:

дебет счета 89 “Резервы предстоящих расходов и платежей”, субсчет “Ремонтный фонд”,

кредит счета 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”.

Затраты по капитальному ремонту, осуществляемому подрядным способом, могут быть списаны с кредита счета 60 в дебет счетов издержек производства и обращения.

Оплату счетов подрядчиков производят с расчетного или другого счета и оформляют следующей бухгалтерской записью:

дебет счета 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”,

кредит счета 51 “Расчетный счет” и других счетов.

По окончании отчетного года затраты на ремонт основных средств должны быть списаны на издержки производства или обращения в сумме фактически произведенных затрат. Сальдо по субсчету “Ремонтный фонд” счета 89 “Резервы предстоящих расходов и платежей” не должно быть.

В связи с этим сумму резерва, превышающую фактически произведенные затраты на ремонт, по окончании года сторнируют. При недостатке ремонтного фонда на величину недостатка составляют либо дополнительную проводку по начислениям в ремонтный фонд, либо списывают указанную величину на издержки производства или обращения.

Организации вначале могут учитывать затраты по ремонту основных средств по дебету счета 31 “Расходы будущих периодов” (с кредита материальных, расчетных и других счетов или счета 23), а с этого счета в течение года, как правило, равномерно списывать на счета издержек производства (обращения). Данный вариант учета расходов по ремонту основных средств целесообразно использовать на тех предприятиях сезонных отраслей промышленности, где основная часть расходов по ремонту основных средств приходится на первые месяцы года, когда еще не создан ремонтный фонд.

Ремонт и содержание основных средств непроизводственного назначения осуществляют за счет чистой прибыли организации (счет 81 “Использование прибыли”) или фондов специального назначения (счет 88 “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)”). Фактические расходы по ремонту указанных объектов списывают с кредита материальных денежных и расчетных счетов (10, 70, 69, 60, 76 и др.) в дебет счетов 81 или 88.

Однако предприятие может проводить не только ремонты, но и реконструкцию и модернизацию производства. Очень важно различать эти понятия. Неправильная классификация проводимых работ приводит к ошибкам в учете, т.к. понесенные финансовые расходы вызывают у предприятия желание возместить из полную стоимость сразу же по окончании ремонтных работ.

Типичными являются следующие нарушения:

·        искажается показатель себестоимости производимой продукции из-за включения в себестоимость расходов по реконструкции и модернизации;

·        неправильно определяется инвентарная стоимость отремонтированных (реконструированных, модернизированных) основных средств из-за включения в инвентарную стоимость расходов, не увеличивающих стоимость основных средств.

·        Неправильно определяется НДС и налог на пользователей автомобильных дорог из-за отсутствия в обороте объемов работ, выполненных собственными силами.

Особенно много ошибок возникает при проведении “комбинированного” варианта ремонта, сочетающего и капитальные и текущие затраты. Например, проведение реконструкции одной части здания вместе с текущим ремонтом фасада либо проведение капитального ремонта с частично модернизацией оборудования.

Для разграничения таких затрат, следует руководствоваться письмом Госплана СССР, Госстроя СССР, стройбанка СССР, ЦСУ СССР от 8 мая 1984 года № НБ-36-Д/144/6-14 “Об определении понятий строительства, расширения, реконструкции и технического перевооружения действующих предприятий”.

1.5 Особенности учета арендованных основных средств.

Арендные отношения могут принимать различные формы, прежде всего в зависимости от сроков арены и условий на которых она представляется.

В зависимости от условий представления различают текущую и долгосрочную аренду. Текущая аренда предполагает сдачи арендодателем своего имущества на определенный срок арендатору для удовлетворения последним своих потребностей в этом имуществе с обязательным возвратом арендованного имущества арендодателю. В арендный период права и обязанности собственника остаются у арендодателя, к арендатору переходит лишь право владения имуществом.

К долгосрочно арендуемым основным средствам относят объекты, договор аренды (или дополнительное соглашение) по которым предусматривается переход их в собственность арендатора (выкуп) по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения последним всей обусловленной договором выкупной цены. Аренду основных средств с правом последующего выкупа называют также финансовой арен

Если предприятия используют текущую аренду, то арендодатель сданное в аренду имущество учитывает на своем балансе в составе собственных основных средств с соответствующей отметкой их выбытия в инвентарной карточке по учету основных средств. При значительном количестве объектов, сдаваемых в текущую аренду, такие карточки группируют а отдельную группу. Передача в аренду имущества производится по договору аренды и оформляется приемопередаточным актом. В договоре аренды предусматривают состав и стоимость передаваемого в аренду имущества, сроки аренды, распределение обязанностей сторон по поддержанию имущества в состоянии, соответствующем условиям договора и назначению имущества, оговаривается срок их предстоящей службы, рассчитанной исходя из оценки имущества с учетом его фактического износа и действующих норм амортизационных отчислений, и величина арендной платы. Арендная плата за имущество включает в себя, как правило, средства, предусмотренные нормами отчислений на полное восстановление и сметами затрат на ремонт основных средств и часть прибыли, устанавливаемую договором на уровне, как правило, не ниже банковского процента ( арендный процент ).

Финансовые результаты от сдачи в аренду имущества арендодатель отражает на прибыли или доходах будущих периодов.

Произведенные затраты на ремонт сданных в текущую аренду основных средств арендодатель списывает в дебет счета 80 “ Прибыли и убытки” с кредита материальных, расчетных и денежных счетов ( 10,70,69 и др.).

Начисление амортизационных сумм по сданным в аренду основным средствам арендодатель относит на уменьшение прибыли и оформляет следующей проводкой :

дебет счета 80 “Прибыли и убытки”,

кредит счета 02 “Износ основных средств”, субсчет 1 “Износ собственных основных средств”.

По объектам , по которым амортизацию не начисляют ( объектам жилищного фонда и внешнего благоустройства), указанную запись не производят.

Начисление арендной платы за отчетный период отражают по дебету счета 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” и кредиту счета 80 “ Прибыли и убытки”. Арендную плату начисленную авансом за будущие периоды, отражают по дебету счета76 и кредиту счета 83 “Доходы будущих периодов”. Поступающие арендные платежи списывают с кредита счета 76 в дебет счетов 51 “Расчетный счет” или 52 “Валютный счет”. При начислении авансовых платежей па сумму арендной платы, начисленной в виде текущего платежа, дебетуют счет 83 и кредитуют счет 80.

На стоимость произведенных арендатором капитальных вложений в арендованные основные средства производиться дооценка основных средств, которую приходуют по дебету счета 01 “Основные средства” с кредита счета 08 “Капитальные вложения”.

Арендатор учитывает арендованные основные средства на забалансовом счете 001 “Арендованные основные средства” по первоначальной стоимости, обозначенной в договоре аренды. Аналитический учет ведут по объектам, принятым в аренду и арендодателям.

На сумму арендной платы , начисленной арендодателю, арендатор дебетует счета издержек производства и обращения ( 25 “Общепроизводственные расходы” и др.).

Перечисление суммы арендной платы отражают по дебету счета 76 и кредиту счетов 51 “Расчетный счет” или 52 “Валютный счет”.

Следует отметить, что во многих изданиях, ориентируясь на письмо Минфина .СССР  и Госкомстата СССР “Указания о порядке отражения в бухгалтерском учете и отчетности хозяйственных операций, связанных с арендой имущества” от 11 апреля 1990 года №21В; 8-03, рекомендуется часть арендной платы, приходящейся на амортизационные отчисления и расходы на ремонт, относить на издержки производства и обращения, а оставшуюся часть, приходящуюся на прибыль, - на уменьшение чистой прибыли ( счет 81).

По разъяснениям  Минфина РФ от12 мая 1992 г. № 16-26-21, если арендная плата по отдельным объектам основных средств не подразделяется на ее составляющие, то она в полной мере относится на затраты производства или обращения.

Однако на практике контролирующие органы (особенно налоговых инспекций ) требуют раздельного отражения в учете составляющих арендной платы, с тем чтобы арендный процент отнести на уменьшение чистой прибыли.

Это требование контролирующих органов нельзя признать правомерным, поскольку ни в статье 7 “Договор аренды”, ни в др. статьях Основ законодательства Союза ССР об аренде не содержится указаний о необходимости подразделения размера арендной платы на ее составляющие. В главе 10 “Аренда” Основ гражданского законодательства СССР и республик, которым необходимо руководствоваться в части арендных отношений (см. Указ Президента РФ то 14 октября 1992 г. № 1230), также не указаний о необходимости подразделения ставки арендной платы на ее составляющие.

С порядком отражения арендной платы на счетах связан и вопрос аренды основных средств у физических лиц.

Государственная налоговая инспекция по г. Москве в письмах от 11 декабря 1992 г. № 11-06/6374 и от 25 января 1993 г. № 11-13/929 “Об отражении в учете расходов по аренде” определяла порядок, по которому в себестоимость продукции (работ, услуг) можно относить арендную плату физическому лицу за отдельные объекты ОПФ только в случаях, когда физическое лицо – арендодатель “зарегистрировано как предприниматель, получающий доход от сдачи имущества в аренду, числящегося в составе основных производственных фондов”. Если же физическое лицо не зарегистрировано в качестве предпринимателя, то расходы по оплате аренды арендатор должен относить на уменьшение чистой прибыли.

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5