Бухгалтерский учет лизинговых операций

Учет операций по передаче приобретенного имущества в лизинг

Когда балансодержателем выступает лизингодатель, передача предмета лизинга во временное владение и пользование лизингополучателю не влечет за собой имущественных изменений в структуре его активов. Поэтому указанная операция сопровождается лишь записями в аналитическом учете по счету 03, субсчет 1:
Д-т сч. 03-1-2 "Имущество для сдачи в лизинг переданное",
К-т сч. 03-1-1 "Имущество для сдачи в лизинг приобретенное" передано в лизинг имущество (на балансовую стоимость предмета лизинга).

Начисление амортизации на полное восстановление лизингового имущества, учитываемого лизингодателем на своем балансе, для целей бухгалтерского учета и налогообложения производится способами, установленными в учетной политике.
Для учета движения амортизации предмета лизинга используется счет 02
"Амортизация основных средств", субсчет "Амортизация имущества, сданного в лизинг". На сумму начисленной амортизации ежемесячно делается запись:
Д-т сч. 20 "Основное производство", 25 "Общепроизводственные расходы",
К-т сч. 02-2 "Амортизация имущества, сданного в лизинг" начислена амортизация лизингового имущества.

Если по условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то лизингодатель должен правильно отразить в учете его передачу своему контрагенту.

Формирование информации о рассматриваемых операциях происходит на счете 91 "Прочие доходы и расходы". Особенность применения этого счета в данном случае состоит в том, что сведения о стоимости передаваемого имущества будут отражены по его дебету и кредиту в одинаковой оценке – в сумме балансовой стоимости предмета лизинга.

В связи с передачей имущества в лизинг его балансовая стоимость отвлекается в дебиторскую задолженность, о чем делается запись по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Лизинговые обязательства" и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 1
"Прочие доходы". Одновременно происходит списание переданного объекта с баланса лизингодателя: дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 2
"Прочие расходы", кредит счета 03 "Доходные вложения в материальные ценности", субсчет 1, аналитический счет 1.

Разница между лизинговой и балансовой стоимостью предмета лизинга в момент передачи признается доходом от обычной (лизинговой) деятельности будущих периодов и учитывается по кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов", субсчет "Разница между общей суммой лизинговых платежей и балансовой стоимостью лизингового имущества" в корреспонденции с дебетом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Лизинговые обязательства". По мере поступления лизинговой платы соответствующая часть разницы будет включена в состав текущих доходов от обычной деятельности лизингодателя.

Сданные в лизинг активы одновременно принимаются лизингодателем на забалансовый учет и отражаются на счете 011 "Основные средства, сданные в аренду" в оценке, указанной в договоре.

Методология бухгалтерского учета передачи на баланс лизингополучателю предмета лизинга предусматривает следующие записи:
Д-т сч. 76-6 "Лизинговые обязательства",
К-т сч. 91-1 "Прочие доходы" начислена задолженность лизингополучателя в связи с передачей ему на баланс лизингового имущества (на балансовую стоимость объекта):
Д-т сч. 91-2 "Прочие расходы",
К-т сч. 03-1-1 "Имущество для сдачи в лизинг приобретенное" списывается балансовая стоимость переданного имущества;
Д-т сч. 76-6 "Лизинговые обязательства",
К-т сч. 98-5 "Разница между общей суммой лизинговых платежей и балансовой стоимостью лизингового имущества" увеличен долг лизингополучателя на разницу между лизинговой и балансовой стоимостью переданного имущества;
Д-т сч. 011 "Основные средства, сданные в аренду" принято на забалансовый учет сданное в лизинг имущество.

Учет расчетов по лизинговой плате

В результате исполнения лизингодателем основного обязательства по договору финансового лизинга у него возникает право требования компенсации инвестиционных затрат. Оно реализуется путем внесения лизингополучателем лизинговой платы.
Для правильного принятия лизинговой платы к бухгалтерскому учету необходимо знать порядок формирования доходов лизингодателя.

Согласно ст. 29, 30 и 32 Федерального закона от 29.10.98 № 164-ФЗ "О лизинге" лизинговая плата представляет собой компенсационный платеж, покрывающий инвестиционные затраты лизингодателя и обеспечивающий ему вознаграждение за оказанную услугу. Поэтому доходом лизингодателя является лишь часть лизинговой платы, т. е. сумма причитающегося вознаграждения.
Прибыль определяется как разница между вознаграждением и расходами, связанными с осуществлением лизинговой деятельности.

В соответствии с ПБУ 9/99 "Доходы организации" приведенный подход приемлем только при учете лизингового имущества на балансе лизингополучателя. В этом случае доходом лизингодателя становится сумма лизинговой платы в части полученного вознаграждения.
Если балансодержателем выступает лизингодатель, то его доходом является вся сумма лизинговой платы.

Во всех случаях лизинговая плата должна приниматься к учету как доход от обычных видов деятельности.

Когда предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя, информация о лизинговой плате формируется на счете 90 "Продажи". По его кредиту отражается вся сумма лизинговых платежей, причитающихся в отчетном периоде, а по дебету – затраты, связанные с их получением. Сальдо показывает прибыль или убыток от лизинговой деятельности, присоединяемый в конце отчетного периода к конечному финансовому результату (счет 99 "Прибыли и убытки").

Расчеты с лизингополучателем по лизинговой плате чаще всего ведутся в форме денежных платежей. Их синтетический учет организуется на счете 62
"Расчеты с покупателями и заказчиками", а аналитический – по лизингополучателям, договорам лизинга и видам лизинговых платежей.

Таким образом, операции, связанные с извлечением лизингодателем доходов и осуществлением расчетов по лизинговой плате, отражаются следующими записями:
Д-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками",
К-т сч. 90-1 "Выручка" начислена задолженность лизингополучателя по лизинговой плате;
Д-т сч. 90-3 "Налог на добавленную стоимость",
К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам" (76-5) начислена задолженность бюджету по НДС;
Д-т сч. 20 "Основное производство",
К-т сч. 02, 05, 10, 60, 69, 70, 76-1 и др. отражены прямые затраты, связанные с оказанием лизинговых услуг;
Д-т сч. 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы",
К-т сч. 02, 05, 10, 60, 69, 70, 76-1 и др. отражены косвенные затраты, связанные с оказанием лизинговых услуг;
Д-т сч. 26 "Общехозяйственные расходы",
К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам" начислена задолженность дорожному фонду по налогу на пользователей автомобильных дорог;
Д-т сч. 20 "Основное производство",
К-т сч. 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы" в конце отчетного периода косвенные затраты распределены между себестоимостью отдельных видов лизинговых услуг и присоединены к прямым затратам;
Д-т сч. 90-2 "Себестоимость продаж",
К-т сч. 20 "Основное производство" списаны затраты, относящиеся к оказанным лизинговым услугам;
Д-т сч. 90-9 "Прибыль/убыток от продаж" (99),
К-т сч. 99 "Прибыли и убытки" (90-9) отражен финансовый результат (прибыль, убыток) от оказания лизинговых услуг;
Д-т сч. 99 "Прибыли и убытки",
К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам" начислена задолженность бюджету по налогу на прибыль;
Д-т сч. 51 "Расчетные счета",
К-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" на расчетный счет зачислен долг лизингополучателя;
Д-т сч. 76-5 "Отсроченный налог на добавленную стоимость",
К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам" включена в состав налоговых обязательств кредиторская задолженность бюджету по НДС (для организаций, определяющих выручку для целей налогообложения по оплате);
Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам",
К-т сч. 51 "Расчетные счета" с расчетного счета погашена задолженность перед бюджетом и дорожным фондом по начисленным ранее налогам.

Если по условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то сведения о вознаграждении, причитающемся лизингодателю в отчетном периоде в связи с получением лизинговой платы, также будут отражаться на кредите счета 90 "Продажи". В его дебет лизингодатель спишет текущие затраты, возникшие в отчетном периоде и связанные с оказанием лизинговых услуг. Сальдо счета 90 покажет финансовый результат – прибыль или убыток от лизинговой деятельности.
При этом делаются следующие записи:
Д-т сч. 51 "Расчетные счета",
К-т сч. 76-6 "Лизинговые обязательства" на расчетный счет зачислена лизинговая плата;
Д-т сч. 98-5 "Разница между общей суммой лизинговых платежей и балансовой стоимостью лизингового имущества",
К-т сч. 90-1 "Выручка" включена в состав доходов от лизинговой деятельности отчетного периода часть разницы между лизинговой и балансовой стоимостью предмета лизинга, числящегося на балансе лизингополучателя;
Д-т сч. 90-3 "Налог на добавленную стоимость",
К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам" начислена задолженность бюджету по НДС;
Д-т сч. 20 "Основное производство",
К-т сч. 02, 05, 10, 60, 69, 70, 76-1 и др. отражены прямые затраты, связанные с оказанием лизинговых услуг;
Д-т сч. 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы",
К-т сч. 02, 05, 10, 60, 69, 70, 76-1 и др. отражены косвенные затраты, связанные с оказанием лизинговых услуг;
Д-т сч. 26 "Общехозяйственные расходы",
К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам" начислена задолженность дорожному фонду по налогу на пользователей автомобильных дорог;
Д-т сч. 20 "Основное производство",
К-т сч. 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы" в конце отчетного периода косвенные затраты распределены между себестоимостью отдельных видов лизинговых услуг и присоединены к прямым затратам;
Д-т сч. 90-2 "Себестоимость продаж",
К-т сч. 20 "Основное производство" списаны затраты, относящиеся к оказанным лизинговым услугам;
Д-т сч. 90-9 "Прибыль/убыток от продаж" (99),
К-т сч. 99 "Прибыли и убытки" (90-9) отражен финансовый результат (прибыль, убыток) от оказания лизинговых услуг;
Д-т сч. 99 "Прибыли и убытки",
К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам" начислена задолженность бюджету по налогу на прибыль;
Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам",
К-т сч. 51 "Расчетные счета" с расчетного счета погашена задолженность перед бюджетом и дорожным фондом по начисленным ранее налогам.

Согласно п. 33.5 инструкции МНС России от 04.04.2000 № 59 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" налог на пользователей автомобильных дорог уплачивается со всей суммы лизинговой платы. При этом в инструкции порядок определения объекта налогообложения не ставится в зависимость от варианта учета предмета лизинга.

Учет операций, вызванных передачей лизингового имущества в собственность лизингополучателя или возвратом его лизингодателю

Лизинговое соглашение считается прекращенным по истечении срока его действия при условии выплаты лизингополучателем всех платежей. С этого момента право собственности на предмет лизинга переходит к лизингополучателю.
Лизингодатель отразит эту операцию следующим образом:
Д-т сч. 02-2 "Амортизация имущества, сданного в лизинг",
К-т сч. 03-1-2 "Имущество для сдачи в лизинг переданное" списано с баланса имущество, перешедшее в собственность лизингополучателя.

Поскольку сумма амортизации передаваемого имущества, как правило, соответствует его балансовой стоимости, финансовый результат здесь не возникает.

Если по условиям сделки собственником предмета лизинга продолжает оставаться лизингодатель, то лизингополучатель обязан его вернуть в состоянии, обусловленном договором. Полученное имущество приходуется лизингодателем в состав собственных основных средств, о чем делаются следующие записи:
Д-т сч. 01-1 "Собственные основные средства",
К-т сч. 03-1-2 "Имущество для сдачи в лизинг переданное" оприходовано возвращенное лизингополучателем имущество;
Д-т сч. 02-2 "Амортизация имущества, сданного в лизинг",
К-т сч. 02-1 "Амортизация собственных основных средств" отражена амортизация, относящаяся к оприходованному имуществу.

Когда предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, смена собственника отразится лишь в рамках забалансового учета:
К-т сч. 011 "Основные средства, сданные в аренду" передан в собственность лизингополучателя предмет лизинга.

Если отношения собственности не меняются и имущество возвращается лизингодателю, то последний включает его в состав своих доходных вложений, предварительно оценив по условной стоимости 1000 руб.:
К-т сч. 011 "Основные средства, сданные в аренду" возвращенное лизинговое имущество списано с забалансового учета;
Д-т сч. 03-1-1 "Имущество для сдачи в лизинг приобретенное",
К-т сч. 76-6 "Лизинговые обязательства" оприходовано на баланс возвращенное лизингополучателем имущество.

Договором финансового лизинга или специальным соглашением к нему может быть предусмотрена возможность досрочного выкупа предмета лизинга. В этом случае лизингодатель выписывает и передает лизингополучателю счет-фактуру на выкупаемую сумму, принимает ее к учету как доход от обычной (лизинговой) деятельности с выявлением финансового результата, а затем производит окончательный расчет.

2.2.2. Учет у лизингополучателя

Учет операций по приобретению имущества в лизинг

Стоимость предмета лизинга, принятого лизингополучателем, учитывается на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства" в оценке, согласованной с лизингодателем в договоре. Аналитический учет к счету 001 ведется по лизингодателям и инвентарным объектам.
Приобретая лизинговое имущество, лизингополучатель делает запись:
Д-т сч. 001 "Арендованные основные средства" получено в лизинг имущество.

Когда балансодержателем является лизингополучатель, получение им предмета лизинга во временное владение и пользование необходимо рассматривать как инвестиционный процесс. Обусловленные им затраты включают в себя лизинговую стоимость имущества и расходы, связанные с его получением в лизинг.

Инвестиционные затраты без учета сумм "входного" НДС собираются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 4 "Приобретение объектов основных средств". В момент подписания акта приемки-передачи законченные капитальные вложения приходуются в состав арендованных основных средств, о чем делается запись по дебету счета 01 "Основные средства", субсчет "Арендованное имущество" и кредиту счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 4 "Приобретение объектов основных средств".

Сумма НДС, относящегося к стоимости приобретенного лизингового имущества (принятых к учету прочих инвестиционных затрат), учитывается обособленно на счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 5. Ее возмещение из бюджета происходит в течение всего срока действия лизингового соглашения по мере уплаты лизингодателю НДС в составе лизинговых платежей.
Формирование информации о лизинговых обязательствах лизингополучателя происходит на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Лизинговые обязательства".

Порядок учета инвестиций, обусловленных приобретением в лизинг имущества, предполагает следующие записи:
Д-т сч. 08-4 "Приобретение объектов основных средств",
К-т сч. 76-6 "Лизинговые обязательства" получено в лизинг имущество (на лизинговую стоимость без НДС);
Д-т сч. 19-5 "Налог на добавленную стоимость при осуществлении долгосрочных вложений",
К-т сч. 76-6 "Лизинговые обязательства" отражена сумма НДС, относящегося к лизинговой стоимости полученного имущества;
Д-т сч. 08-4 "Приобретение объектов основных средств",
К-т сч. 10, 60, 69, 70 и др. приняты к учету затраты, связанные с приобретением лизингового имущества
(на сумму без НДС);
Д-т сч. 19-5 "Налог на добавленную стоимость при осуществлении долгосрочных вложений",
К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" отражена сумма НДС, относящегося к возникшим затратам;
Д-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками",
К-т сч. 51 "Расчетные счета" с расчетного счета перечислена задолженность разным организациям;
Д-т сч. 01-2 "Арендованное имущество",
К-т сч. 08-4 "Приобретение объектов основных средств" принято в состав арендованных основных средств введенное в эксплуатацию имущество;
Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам",
К-т сч. 19-5 "Налог на добавленную стоимость при осуществлении долгосрочных вложений" принята к вычету часть суммы "входного" НДС (по мере уплаты лизингодателю
НДС в составе лизинговых платежей).

Если полученное в лизинг имущество требует монтажа, то включение его стоимости в состав капитальных вложений происходит одновременно с началом выполнения монтажных работ. До этого оно должно учитываться обособленно на счете 07 "Оборудование к установке".

С 1 января 2001 г. произошли изменения в порядке исчисления и возмещения НДС при осуществлении монтажных работ. Так, согласно п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения данным налогом признаются любые монтажные работы, независимо от способа их выполнения. При этом на основании п. 6 ст.
171 НК РФ сумма "входного" НДС во всех случаях относится на уменьшение налоговых обязательств организации перед бюджетом.

Применительно к имуществу, полученному по договору лизинга, сумма НДС, приходящегося на выполненные монтажные работы, возмещается из бюджета постепенно, по мере уплаты лизингодателю НДС в составе лизинговой платы и только после принятия предмета лизинга в состав арендованных основных средств.

До 1 января 2001 г. при выполнении монтажных работ подрядным способом суммы "входного" НДС, причитающегося подрядчикам, относились на увеличение балансовой стоимости лизингового имущества. В случае выполнения работ хозяйственным способом облагаемого оборота не возникало.

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5